A személygépjárművek bérbeadásával, lízingjével foglalkozó társaságok a partnerek rendelkezésére bocsátott (bérbe adott, lízingbe adott) és általuk használt gépjárművek kapcsán felmerült parkolással, gyorshajtással, jogosulatlan autópálya használattal kapcsolatos büntetéseket (a továbbiakban: bírságokat) jellemzően tovább hárítják a partnerekre. Ezzel kapcsolatban gyakran merül fel kérdésként a bérbeadó társaságok, illetve partnereik oldalán, hogy adózási szempontból hogyan kezeljék ezen átterheléseket.
Az általános forgalmi adó tekintetében főszabályként elmondható, hogy önmagukban a fentiekben körülírt bírságok kapcsán nem állapítható meg a bírságot kiszabó szervezet által nyújtott ellenszolgáltatás, így – mivel általános forgalmi adót adóalany által ellenérték fejében teljesített termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás után kell fizetni – ezen összegek nem tartoznak az általános forgalmi adó tárgyi hatálya alá.
Jelen témakör esetében ugyanakkor kiemelésre érdemes, hogy a fentiek szerinti, bírság kiszabását lehetővé tevő közigazgatási, közhatalmi jogviszony alanya a gépjármű tulajdonosa, így ahhoz, hogy ezen bírságok megfizetését a partnereitől követelhesse, a felek közötti polgári jogviszonyt kell úgy alakítani, hogy az erre lehetőséget adjon. Ezt a felek meg is teszik, amennyiben a bérleti (lízing) szerződés rendszerint tartalmazza azt a szerződéses kikötést, hogy ezeket a bírságokat a bérbe (lízingbe) vevőnek kell megfizetni. Ezáltal azonban a bírság összege elveszíti közhatalmi jellegét és a felek közötti polgári jogviszony részeként megvalósuló költségáthárítássá válik.
Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 70. § (1) bekezdésének b) pontja szerint termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében az adó alapjába beletartoznak: a felmerült járulékos költségek, amelyeket a termék értékesítője, szolgáltatás nyújtója hárít át a termék beszerzőjére, szolgáltatás igénybevevőjére, így különösen: a bizománnyal, egyéb közvetítéssel, csomagolással, fuvarozással és biztosítással összefüggő díjak és költségek.
A bírság egy jogszerűtlen magtartás következményeként kerül terhelésre a bérbeadó, mint üzembentartó részére, de mivel a jogszerűtlen tevékenység nem az ő gazdasági tevékenysége körében merült fel, ezért – nyilvánvalóan a felek közötti ilyen tartalmú szerződéses megállapodás alapján – a bérbeadó már nem mint bírságot hárítja át a bérlőkre, hanem a bérleti szerződéssel kapcsolatos egyéb költségként.
A C-392/11. számú Field Fisher Waterhouse LLP ügy kapcsán hozott döntésében az Európai Bíróság megállapította, hogy valamely szolgáltatást egységesnek kell minősíteni, amennyiben a jogalany által nyújtott két vagy több szolgáltatási elem, illetve cselekmény oly annyira szorosan kapcsolódik egymáshoz, hogy azok objektíve egyetlen oszthatatlan gazdasági ügyletet alkotnak, amelynek elemekre bontása erőltetett lenne.
A Kúria a Kfv. I. 35.410/2015/4. számú döntésében kimondta továbbá, hogy összetett jogügylet esetén vizsgálni kell, hogy melyik gazdasági cselekmény a domináns elem, az határozza meg az adózás módját. Az Áfa tv. fenti rendelkezése és az ennek kapcsán kialakult joggyakorlat alapján kiemelendő, hogy amennyiben két adóalany között több szolgáltatás valós meg, akkor mindenképpen vizsgálni kell ezen szolgáltatások egymáshoz való viszonyát.
Abban az esetben ugyanis, ha ezen szolgáltatások lényegében egy megállapodás részeként, egymásra tekintettel mennek végbe, akkor komplex szolgáltatást, egy ügyleti egységet valósítanak meg, és az így létrejött ügyleti egységen belül mindig a főszolgáltatás – vagyis az a szolgáltatás elem, amelyre tekintettel alapvetően az ügyleti egység létrejött – határozza meg az egész szolgáltatáscsoport adózását. Ebből következően pedig a járulékos jellegű szolgáltatások osztják a főszolgáltatásként minősülő szolgáltatás adójogi sorsát, azaz különösen annak adókötelezettségét illetőleg adómértékét.
A fenti elveket a szóban forgó esetre vetítve megállapítható, hogy a gépjármű bérbeadó és a partnerek elsősorban a bérbeadási, lízingbeadási szolgáltatás nyújtása céljából léptek egymással szerződéses kapcsolatba, és e szolgáltatást a bérbeadónak a bírságok kifizetésére vonatkozó tevékenysége mintegy kiegészíti. Ez esetben tehát a bérbeadási szolgáltatás jellegadó tartalommal bíró főtevékenységnek, a bírságok tekintetében a bérlők helyetti helytállása és azoknak a bérlők részre történő továbbterhelése pedig melléktevékenységnek (a bérbeadás adóalapjába tartozó járulékos szolgáltatásnak) minősül, és mint ilyen, az általános forgalmi adóztatás tekintetében elveszíti saját adójogi minősítését és felveszi a főszolgáltatás adómértékét.
A fentiekből álláspontom szerint az is következik, hogy az előzőek szerint a bérleti díj részeként kiszámlázott bírságokra jutó adó levonására a személygépjármű bérbeadását/bérbevételét terhelő általános forgalmi adó levonhatóságára vonatkozó szabályok szerint jogosultak a bérbevevő partnerek.
A társasági adó tekintetében kérdésként merülhet fel, hogy a fent említett bírságok a bérbeadó cég társasági adóalapját növelik-e.
Általános szabály, hogy cég esetében költségként csak a ténylegesen felmerült és szabályszerűen bizonylatolt olyan kiadás számolható el, amely a bevétel megszerzése, a jövedelemszerző tevékenység érdekében merült fel az adóévben, és a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao. tv.) alapján elismert költségnek minősül.
A Tao. tv. 8. § (1) bekezdés e) pontja értelmében ugyanakkor, az adózás előtti eredményt meg kell növelni a jogerős határozatban megállapított bírság, továbbá az adóigazgatási rendtartásról, az adózás rendjéről, továbbá a társadalombiztosításról szóló törvények szerinti jogkövetkezményekből adódó kötelezettség ráfordításként elszámolt összege, kivéve, ha önellenőrzéshez kapcsolódik.
A fentiek alapján a bérbeadó cég terhére megállapított, véglegessé vált határozatban kiszabott bírság társaságiadó-alapot növel.
